в мсфо дебиторскую и кредиторскую задолженность первоначально учитывают по какой стоимости

Стандарт МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» ввел понятие актива по договору, которое легко спутать с дебиторской задолженностью. Рассмотрим на примере, чем этот актив отличается от дебиторской задолженности по расчетам с покупателями.

Когда мы должны учитывать актив по договору и когда дебиторскую задолженность по расчетам с покупателями? В чем между ними разница?

Разве это не то же самое?

Попробуем разобраться в определениях обоих терминов и объяснить простым языком их отличия.

Что предписывают правила МСФО?

Дебиторская задолженность торговым операциям (англ. ‘trade receivable’ или ‘account receivable’) представляет собой финансовый актив согласно МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление» и определяется как предусмотренное договором право на получение денежных средств или иного финансового актива от другой организации [см. определение в IAS 32:11 и IAS 32:AG4].

Как вы можете видеть, основное отличие между активом по договору и дебиторской задолженностью по торговым операциям заключается в обусловленности.

Актив по договору является условным правом, в то время как дебиторская задолженность является безусловным правом.

Теперь вы можете задуматься, что это означает на практике?

Пример учета актива по договору и дебиторской задолженности.

Представьте, что вы договорились с вашим крупным клиентом о строительстве для него здания. Проект займет 9 месяцев и начинается с 1 июля.

Общая стоимость договора составляет 100 000 у.е.

В договоре вы согласились, что клиент рассчитается за весь проект, когда строительство здания будет завершено и объект будет передан заказчику.

Это выглядит несколько нереально, но мы просто упрощаем пример.

На конец года, проработав над проектом 6 месяцев, в соответствии с МСФО (IFRS) 15, вы должны признавать выручку на основе оценки степени выполнения обязанности к исполнению [см. IFRS 15:39-45].

Вы оцениваете, что проект готов на 70%, поэтому вы признаете 70% от общей цены сделки, то есть 70 000 д.е.

Какой будет бухгалтерская проводка? По кредиту вы отражаете выручку, но что по дебету?

Это и будет актив по договору.

Не дебиторская задолженность.

Причина заключается в том, что в конце этого года, спустя 6 месяцев работы, у вас нет безусловного права на получение оплаты.

На конец года это условие еще не выполнено, поэтому вы не можете признать дебиторскую задолженность по расчетам с покупателями.

Вместо этого вы дебетуете счет актива по договору. Бухгалтерская проводка выглядит следующим образом:

Затем, вы работаете в течение еще 3-х месяцев, завершаете проект и передаете его заказчику.

В этот момент у вас появляется безусловное право на получение оплаты, а не актив по договору.

Кроме того, вы должны признать выручку за эти оставшиеся 3 месяца.

Вы сделает следующую проводку:

Теперь вы должны хорошо представлять себе различие между этими двумя понятиями.

И еще одно важное замечание:

Актив по договору не является финансовым инструментом, поэтому МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» к нему не применяется, за одним исключением: обесценение.

Источник

Учет дебиторской задолженности по МСФО

МСФО Дебиторская задолженность — такого отдельного стандарта на текущий момент в комплекте МСФО нет. Вместе с тем существуют иные стандарты, указывающие, как учесть в МСФО дебиторскую задолженность. Нюансам, которые должен помнить бухгалтер, посвящена данная статья.

Какими МСФО нужно руководствоваться в целях учета дебиторской задолженности?

Прежде всего следует упомянуть, что определение в МСФО дебиторской задолженности звучит следующим образом: это право одной стороны получить через определенный промежуток времени денежные средства от другой стороны, которое возникло в силу заключенного сторонами договора (МСФО 32). В частности, это может быть:

ВАЖНО! Как устанавливает МСФО 32, дебиторская задолженность по своей природе выступает финансовым активом.

Правила и особенности учета финансовых активов определены в МСФО 39. Однако сегодня существует и иной стандарт, который призван заменить МСФО 39. А именно МСФО 9.

ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ! Несмотря на то что обязательную для всех силу данный стандарт обретет только 01.01.2018 уже сегодня фирмы имеют возможность добровольно перейти на его использование.

При этом компании должны понимать, что существуют некоторые отличия в МСФО 39 и МСФО 9, прямо влияющие на особенности учета дебиторской задолженности.

В частности, выбор конкретного метода учета по МСФО дебиторской задолженности зависит от того, в какую группу финансовых активов относится определенная дебиторская задолженность.

Как, согласно МСФО 9, классифицировать дебиторскую задолженность для ее корректного отражения в учете?

Самое основное, что, говоря о дебиторской задолженности, привнес МСФО 9 по сравнению с предшествующим ему МСФО 39 — это новый подход к классификации рассматриваемого финансового актива по группам.

А именно: если МСФО 39 выделяет в качестве отдельной группы активов дебиторскую задолженность и выданные займы (наряду с активами, которые оцениваются по справедливой стоимости и динамика которых отражается через прибыль/убыток; инвестициями до срока платежа; активами, имеющимися у фирмы в наличии для продажи), то в 9-м МСФО дебиторскую задолженность в отдельную группу составители не определили.

Вместо этого все финансовые активы в МСФО 9 классифицированы на следующие группы:

Как же корректно классифицировать по МСФО дебиторскую задолженность в ту или иную группу?

МСФО 9 устанавливает, что для того, чтобы учет рассматриваемой задолженности осуществлялся по амортизированной стоимости, необходимо, чтобы соблюдались два критерия:

Подробнее о классификации и методах учета финансовых инструментов см. в статье «МСФО № 9 Финансовые инструменты — особенности применения».

Что важно помнить для корректной первоначальной оценки дебиторской задолженности?

Правила первоначального признания в 9-м МСФО дебиторской задолженности по сравнению с МСФО 39 существенно не изменились: задолженность должна быть оценена и отражена в финансовой отчетности по справедливой стоимости, включая расходы, сопутствующие совершению сделки.

В общем случае справедливой стоимостью финансового инструмента выступает цена сделки, т. е. сумма, полученная/переданная одной стороной второй стороне за финансовый инструмент.

ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ! При этом если в качестве составляющей цены выделена какая-либо иная часть возмещения, прямо не относящаяся к данному финансовому активу, то справедливая стоимость должна определяться с привлечением оценщика.

При первоначальной оценке компаниям важно не забыть, что МСФО 9 предусмотрел особое исключение для торговой дебиторской задолженности: она должна быть отражена в финансовой отчетности фирмы исходя из цены сделки, а не по справедливой стоимости (п. 5.1.3 МСФО 9).

Расходами, сопутствующими совершению сделки, в данном контексте могут выступать различные комиссионные, биржевые сборы и т. д.

ВАЖНО! При этом на практике для того, чтобы выяснить принадлежность каких-либо расходов к факту возникновения дебиторской задолженности, необходимо применить профессиональное суждение бухгалтера.

Как производить последующую оценку дебиторской задолженности

Далее, после того, как дебиторская задолженность была признана в учете и отражена в отчетности, необходимо производить ее последующую переоценку.

Порядок последующего учета в МСФО дебиторской задолженности в стандарте 9, по сравнению со стандартом 39, практически не изменился.

В частности, он предполагает оценку амортизированной стоимости дебиторской задолженности, опираясь на метод расчета эффективной ставки процента, т. е. такой ставки процента, при которой процентный доход по дебиторской задолженности распределяется на соответствующий период действия рассматриваемого актива и отражается у фирмы в составе прибыли/убытка.

ВАЖНО! Эффективная ставка процента рассчитывается фирмой в момент, когда происходит первоначальное признание в учете финансового актива — дебиторской задолженности.

Такой процент рассчитывается на основании прогнозных величин совокупных поступлений от определенной дебиторской задолженности (в частности, все денежные компенсации, сборы, премии, сопутствующие расходы и т. д.).

Итоги

Учет дебиторской задолженности на текущий момент отрегулирован положениями МСФО 39 и вступающего в обязательную для всех практику с 2018 г. МСФО 9. При этом базовое различие между указанными стандартами заключается в подходах к классификации дебиторской задолженности: в МСФО 9 такая задолженность не выделяется в отдельную группу, а может быть классифицирована и как учитываемая по амортизированной стоимости, и как подлежащая отражению по справедливой оценке (с отнесением результатов изменения на совокупный доход или прибыль/убыток). Компании также важно не забыть, что, если при первоначальном признании было решено учитывать дебиторку по амортизированной стоимости, необходимо также рассчитать эффективный процент, по которому затем необходимо проводить последующую оценку данного финансового актива.

Источник

Новые правила обесценения дебиторской задолженности в соответствии с МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»

Автор: Ульяна Сергеевна Ильичева, магистрант кафедры бухгалтерского учета Финансового университета при Правительстве Российской Федерации

В статье рассмотрены новые правила оценки и обесценения дебиторской задолженности, появившиеся в результате принятия стандарта МСФО 9 «Финансовые инструменты». Особое внимание уделяется порядку расчета резерва по модели ожидаемых кредитных убытков. Автором сделаны выводы о проблемах, с которыми могут столкнуться организации при необходимости применения стандарта МСФО 9.

Ключевые слова: дебиторская задолженность; оценка; обесценение; международные стандарты финансовой отчетности; модель ожидаемых кредитных убытков; дефолт.

В июле 2014 года Совет по международным стандартам финансовой отчетности (IASB) опубликовал окончательную версию стандарта МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты». В нем изложены основные требования к классификации и оценке финансовых инструментов, приведены положения по учету убытков от обесценения, а также по учету операций хеджирования, сформулированные в рамках проекта по замене стандарта МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» [1].

Датой начала обязательного применения данной версии стандарта в Российской Федерации назначено 1 января 2018 года, однако допускается и досрочное его применение. Кроме того, в мае 2014 года Совет по МСФО опубликовал МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями», который отражает основные правила учета дебиторской задолженности по договорам с покупателями.

МСФО (IFRS) 15 и МСФО (IFRS) 9 тесно взаимосвязаны. Поэтому, если компания применяет новый стандарт по учету выручки досрочно, ей следует рассмотреть вопрос досрочного применения и МСФО (IFRS) 9. В связи с этим целесообразно более подробно рассмотреть некоторые новшества, введенные последней версией стандарта МСФО (IFRS) 9, а именно: правила оценки и обесценения дебиторской задолженности.

Оценка дебиторской задолженности

Что касается первоначального признания, то торговая дебиторская задолженность, не имеющая существенного компонента финансирования (без значительной отсрочки платежа и т. п.), должна учитываться по цене сделки, без применения дисконтирования, так как эффект дисконтирования будет несущественным. Дебиторская же задолженность со значительным компонентом финансирования при первоначальном признании должна отражаться по справедливой стоимости с отнесением разницы между справедливой стоимостью и соответствующей величиной признанной выручки на расходы [4].

Объяснение сущности компонента финансирования дано в пункте 60 стандарта МСФО (IFRS) 15. В нем говорится, что учитывая влияние временной стоимости денег, сроки выплат, согласованные сторонами договора, могут предоставлять покупателю значительную выгоду от финансирования продавцом передачи товаров или услуг покупателю [6].

Среди актуальных задач бухгалтерского учета и отчетности в современных условиях выделяется «нацеленность учетных правил на возможность выявления основных угроз для развития предприятия, неопределенности и рисков». Именно такой нацеленностью характеризуются правила создания резервов по дебиторской задолженности согласно МСФО (IFRS) 9 [7].

Обесценение дебиторской задолженности

В МСФО (IAS) 39 предлагались три модели обесценения, каждая из которых применялась к соответствующей категории финансовых активов. Вместо этого в МСФО (IFRS) 9 в редакции 2014 года предложена единая модель обесценения.

Толчком к изменению данного положения международных стандартов явился мировой финансовый кризис. Тогда в качестве одной из главных проблем было названо запоздалое признание кредитных убытков в финансовой отчетности.

Ранее для целей определения момента признания обесценения финансовых инструментов международные стандарты финансовой отчетности использовали модель понесенных убытков. Согласно данной модели, событие, которое приведет к убытку, происходит раньше, чем создание резерва под данные убытки.

Во время финансового кризиса модель понесенных убытков критиковалась за задержку в признании убытков и неотражение соответствующим образом кредитных убытков, которые, как ожидалось, будут иметь место [3].

Резерв на обесценение финансового актива признается в размере ожидаемых кредитных убытков (ОКУ). Ожидаемые кредитные убытки – это приведенная стоимость всех сумм недобора денежных средств в случае возникновения дефолта на протяжении ожидаемого срока действия финансового актива [4].

Согласно требованиям МСФО (IFRS) 9, резерв под ОКУ должен быть признан в прибылях и убытках либо сразу в момент признания актива, либо на первую же отчетную дату после признания. В этом состоит отличие от предыдущего стандарта МСФО (IAS) 39, согласно которому «обесценение не признается кроме случаев и вплоть до момента, когда после первоначального признания финансового актива произойдет событие, повлекшее убыток» [5].

ОКУ подразделяются на две группы: те, которые ожидаются в пределах 12 месяцев, и те, которые ожидаются на протяжении всего срока действия финансового актива. Для дебиторской задолженности, в частности, следует признавать резерв под ОКУ на протяжении всего срока действия актива.

Оценка ОКУ должна учитывать:

расчет недобора денежных средств;

вероятность кредитного убытка;

временную стоимость денег;

обоснованную и подтверждаемую информацию, которую можно получить без чрезмерных усилий и затрат. Важным представляется то, что стандарт МСФО (IFRS) 9 не содержит определения термина «дефолт». Соответственно, каждая организация должна определить его самостоятельно с учетом специфики управления кредитными рисками.

Существует также допущение, что факт дефолта должен быть признан в течение 90 дней после возникновения просрочки. Однако организация может использовать и более длительный срок, если имеет подтвержденную информацию, дающую право использовать другой критерий дефолта.

Для дебиторской задолженности, не имеющей существенного компонента финансирования, существует упрощение. Оно заключается в том, что расчет обесценения может строиться исходя из прошлой информации об уровне убытков, скорректированной с учетом текущей информации.

В данном случае предприятиям не обязательно отслеживать изменения величины кредитного риска, но при признании на каждую отчетную дату они должны признавать резервы по убыткам в сумме, равной величине ожидаемых кредитных убытков за весь срок действия финансового инструмента. Такой подход применяется для торговой дебиторской задолженности и активов по договору, не содержащих значительный компонент финансирования, а также если предприятие применяет предусмотренный стандартом МСФО (IFRS) 15 «практический подход к договорам со сроком расчетов в 1 год или меньше». Резерв по ожидаемым убыткам рассчитывается «с использованием вероятностно-взвешенного подхода и с учетом временной стоимости денег, используя при этом наиболее полную прогнозную информацию, имеющуюся в распоряжении предприятия» [1].

Вероятностно-взвешенный подход предполагает, что оценка ожидаемых кредитных убытков отражает объективный расчет взвешенной по степени вероятности величины, которая определяется посредством оценки ряда возможных исходов, а не основывается на результате, предполагаемом при самом благоприятном или самом неблагоприятном стечении обстоятельств. Организация должна строить расчет так, чтобы он отражал как минимум два сценария: вероятность того, что кредитный убыток будет понесен, даже если вероятность очень низка, и что кредитный убыток не возникнет. Если, согласно МСФО (IAS) 39, результат оценки кредитных убытков от обесценения может выражаться одной величиной, то новый стандарт МСФО (IFRS) 9 требует использования взвешивания возможных исходов по степени их вероятности.

МСФО (IFRS) 9 расширяет перечень информации, которая должна быть проанализирована для целей расчета ожидаемых кредитных убытков. При этом предполагается, что их оценка будет основываться на информации, которая доступна без чрезмерных затрат и усилий, не требует существенных затрат на сбор и обработку. Такая информация включает следующие сведения:

о прошлом опыте возникновения убытков по финансовым инструментам;

наблюдаемой информации, которая отражает текущие условия;

обоснованных прогнозах собираемости будущих денежных потоков по финансовым инструментам [3].

Очевидно, что такие нововведения могут создать некоторые проблемы для компании, причем самым проблемным моментом в новой модели обесценения будет информация, используемая для оценки рисков и сумм ожидаемых кредитных убытков. Теперь для оценки потребуется применить профессиональное суждение, и чем меньше информации доступно, тем чаще приходится его использовать [2].

Как было упомянуто выше, МСФО (IFRS) 9 предусматривает упрощение оценки ОКУ. В качестве примера такого упрощения для торговой дебиторской задолженности применяется подход матричного резервирования. Для применения данного подхода организация должна будет провести сегментацию дебиторской задолженности по таким факторам, как географический регион, вид продукта, категория покупателей и другие.

Пример матричного резервирования

Рассмотрим простейший пример применения матричного резервирования к краткосрочной дебиторской задолженности. Допустим, по состоянию на отчетную дату компания имеет дебиторскую задолженность в размере 980 000 руб., при этом ни одна задолженность не имеет значительного компонента финансирования. Данная компания осуществляет свои операции в одном географическом регионе, имеет большое количество мелких клиентов, осуществляет один вид деятельности.

Для расчета величины кредитных убытков, ожидаемых на протяжении всего срока существования, используем матричный подход. Используем имеющуюся у компании информацию о наблюдаемом уровне дефолтов в прошлом, которая корректируется в соответствии с текущей экономической ситуацией. На основе вышеизложенной информации стоится матрица (см. таблицу на с. 17).

Применение новой модели, основанной на ОКУ, может привести к убытку при первоначальном признании торговой дебиторской задолженности. Этот «убыток в первый же день» будет равен величине резерва под убытки, признанного на отчетную дату.

Пример расчета резерва под убытки от обесценения с использованием матричного подхода

Срок дебиторской задолженности

ОКУ %

Размер задолженности, руб.

Резерв под убытки от обесценения, руб.

Источник

Как правильно оценить дебиторскую задолженность по МСФО

Одним из основных направлений хозяйственной деятельности компании является построение взаимоотношений с покупателями и заказчиками.

Как правило, краткосрочную дебиторскую задолженность оценивают по ее справедливой стоимости, т.к. за период менее года стоимость денег существенно не изменяется. Что касается долгосрочной задолженности, то она дисконтируется и оценивается по амортизируемой стоимости. Под амортизируемой стоимостью подразумевается стоимость, по которой финансовый актив оценивается при первоначальном признании за вычетом погашенных сумм плюс величина накопленной амортизации, рассчитанной с применением метода эффективной ставки процента за вычетом резерва под обесценение. В таб.1 более подробно описан порядок оценки задолженности.

Оценка дебиторской задолженности

Таблица № 1 – Оценка дебиторской задолженности

Резерв под обесценивание создается в том случае, если возникает риск не получить денежные средства за отгруженные товары, работы и услуги. Доказательством обесценения дебиторской задолженности может послужить неудовлетворительное финансовое положение предприятия-дебитора, отказ должника погасить задолженность и статистика неоплаты долгов за прошлые годы.

Существует несколько способов определения суммы резерва под обесценение дебиторской задолженности:

Рассмотрим пример расчета резерва:

Для расчета резерва просроченной считается задолженность, по которой уже наступил срок оплаты по договору, но которая не погашена на отчетную дату. Например, задолженность, по договору подлежащая уплате 31.10.12, при расчете резерва на 31.12.12 будет считаться просроченной на 62 дня (включая дату 31.10.12).

Требуется рассчитать величину резерва и чистую сумму дебиторской задолженности, если известно, что сумма дебиторской задолженности на 31.12.12 составляет 10 000 тыс. руб., в том числе:

Таким образом, в финансовой отчетности по МСФО будут отражены:

ВАЖНО!

Очень важно понимать, что начисление резервов по МСФО под обесценивание дебиторской задолженности – это способ приведения суммы ДЗ, отражаемой в отчетности, к ее справедливой стоимости и входит в сферу ответственности руководства компании

Источник

«Учет дебиторской и кредиторской задолженностей по МСФО»

Мария Шевякова – Журнал «МСФО», №3 май-июнь 2006 г. В МСФО нет специального стандарта, посвященного дебиторской и кредиторской задолженностям, однако при составлении отчетности не­обходимо соблюдать принцип консерватизма, чтобы не ввести в заблуж­дение ее пользователей.

Журнал «МСФО», №3 май-июнь 2006 г.

ИЗУЧИТЬ МСФО за 3 МЕСЯЦА

Учет дебиторской и кредиторской задолженностей влияет на величину оборотного капитала компании, позволяет эффективно использовать временно свободные средства и не допускать появления безнадежных долгов. В МСФО нет специального стандарта, посвященного дебиторской и кредиторской задолженностям, однако при составлении отчетности не­обходимо соблюдать принцип консерватизма, чтобы не ввести в заблуж­дение ее пользователей.

Общее понятие дебиторской и кредиторской задолженностей

Дебиторская задолженность (ДЗ) и ссуды выделяются в отдельный класс финансо­вых активов и определяются как «непро­изводные финансовые активы 1 с фиксиро­ванными или определяемыми платежами, которые не котируются на активном рынке» (согласно параграфу 9 МСФО (IAS) 39). Исключение составляют активы, которые предназначены для продажи, или товары (для торговых компаний), если компа­ния планирует их выбытие в ближайшем будущем.

Этот класс финансовых активов может включать:

Если финансовые активы котируются на рынке, то по МСФО (IAS) 39 они не могут быть классифицированы как ссуда или де­биторская задолженность.

Финансовые активы, которые не отвеча­ют необходимым критериям признания в качестве ссуды или дебиторской задолжен­ности, могут быть классифицированы как инвестиции, удерживаемые до погашения, при условии, что они удовлетворяют крите­риям такой классификации.

Авансы выданные и переплата по налогам как в российской отчетности, так и в отчет­ности по МСФО обычно раскрываются в раз­деле «Дебиторская задолженность». Однако если следовать определению дебиторской задолженности, приведенному в МСФО (IAS) 39, то перечисленные статьи не явля­ются дебиторской задолженностью. Авансы выданные и переплата по налогам, по сути, относятся к расходам, которые временно учтены на балансе до момента совершения хозяйственной операции. Они классифици­руются как «расходы, оплаченные авансом». Если эти статьи имеют значительную величи­ну и существенны с точки зрения отчетнос­ти в целом, то они в обязательном порядке будут раскрываться непосредственно в ба­лансе. Но обычно такие статьи, как авансы и переплата по налогам, незначительны, поэ­тому показываются в балансе вместе с торго­вой и прочей дебиторской задолженностью и только в пояснениях к отчетности раскры­ваются отдельно.

Кредиторская задолженность (КЗ) опре­деляется как «обязательство оплатить товары или услуги, которые были получены или пос­тавлены и на которые либо были выставлены счета-фактуры, либо они были формально согласованы с поставщиком» (согласно па­раграфу 11а МСФО (IAS) 37).

Определение, классификация, порядок отра­жения в учете дебиторской и кредиторской задолженностей регулируются МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты — признание и оценка» (Financial Instruments: Recognition and Measurient).

К кредиторской задолженности также при­меняется МСФО (IAS) 37 «Оценочные обяза­тельства, условные обязательства и условные активы» (Provisions, Contingent Liastrongilities and Contingent Assets).

Порядок раскрытия информации в финансо­вой отчетности по дебиторской и кредиторской задолженностям излагается в МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты-раскрытия и пред­ставление информации» (Financial Instruments: Disclosure and Presentation).

Критерии признания и методы оценки

Для признания ДЗ и КЗ в учете используют­ся общие критерии признания активов и обязательств. Чтобы актив или обязательс­тво были признаны таковыми, необходимо одновременное соответствие следующим критериям:

Степень вероятности поступления (выбы­тия) экономических выгод оценивается ру­ководством компании самостоятельно.

ДЗ и КЗ оцениваются одним из следующих методов:

При первоначальном признании деби­торская и кредиторская задолженности оце­ниваются по справедливой стоимости (по стоимости сделки), включая затраты по со­вершению сделки, которые напрямую связа­ны с приобретением или выпуском финансо­вого актива или финансового обязательства.

После первоначального признания ДЗ и КЗ оцениваются по амортизируемой стоимости с применением метода эффективной ставки процента. При этом под амортизируемой понимается стоимость финансового актива или обязательства, которая была определе­на при его первоначальном признании, за вычетом стоимости его погашения, суммы накопленной амортизации, начисленной с разницы между первоначальной стоимос­тью и стоимостью на момент погашения.

Эффективная ставка процента — это став­ка, которая позволяет привести планируе­мые суммы денежных выплат (поступлений до погашения) к дисконтированной балан­совой стоимости финансового актива или обязательства. По методу эффективной став­ки процента рассчитывается и начисляется процентный доход или расход на выплату процентов в течение рассматриваемого периода. При расчете учитывается списание безнадежной задолженности или признание резерва под обесценение ДЗ.

Для кредиторской задолженности расчет амортизированной стоимости проводится аналогичным образом, но зеркально по от­ношению к финансовому активу.

При отражении активов и обязательств необходимо помнить, что первостепенное значение в данном случае имеет принцип консерватизма, согласно которому величина активов не должна быть завышена, а вели­чина обязательств занижена, поэтому в этой статье большое внимание уделено учету де­биторской задолженности.

Для соблюдения этого принципа фи­нансовые активы также преимущественно оцениваются по справедливой стоимости, а обязательства – по амортизационной стоимости.

Определение дебиторской задолженности: другое мнение

Мария Шевякова, налоговый консультантГК «Градиент Альфа»

Определение дебиторской задолженности, данное в МСФО (IAS) 39) корректно только в части учета финансовых инструментов. В МСФО нет стандарта, регламентирующего учет дебиторской и кредиторской задолженности как таковых. Принципы учета вытекают из многих отдельных стандартов (МСФО (IAS) 18, МСФО (IAS) 11, МСФО (IAS) 32 и МСФО (IAS) 39 и т.д.), а вопросы учета дебиторской и кредиторской задолженностей так или иначе затрагиваются практически во всех стандартах.

Организация учета дебиторской и кредиторской задолженностей

Синтетический и аналитический учет деби­торской и кредиторской задолженностей должен быть организован таким образом, чтобы обеспечивать прозрачность и про­стоту формирования необходимых раскры­тий информации в финансовой отчетнос­ти, а также управление этими активами и обязательствами.

Степень детализации аналитического уче­та должна позволять анализировать обо­рачиваемость данного актива и погашение данного обязательства в разрезе каждого контрагента и однородных хозяйственных операций в разрезе каждого договора, а так­же отдельно отражать скидки и процентный доход.

При разработке аналитических процедур для целей МСФО важным моментом явля­ется создание подробного плана счетов, ко­торый позволял бы легко формировать не только саму отчетность, но и необходимую дополнительную информацию. В качестве примера можно привести аналитический учет первого уровня, когда для каждой опе­рации в компании дается унифицирован­ное определение (торговая задолженность, авансы на капитальное строительство, аван­сы поставщикам на поставку материалов, на предоставление услуг). Это определение позволяет корректно группировать данные учета для целей подготовки отчетности по МСФО, в том числе отчета о движении де­нежных средств.

При учете ДЗ особое внимание необхо­димо уделять анализу оборачиваемости данной задолженности и факторам, кото­рые влияют на сроки и полноту ее погаше­ния. Как минимум надо вести учет в разрезе каждого контрагента, чтобы определить пла­тежеспособность дебиторов. Это позволит найти подход компании к созданию резерва по сомнительной задолженности и своевре­менно списать безнадежные долги. Необхо­димо проводить анализ авансов выданных на предмет выявления предоплат, по кото­рым не ожидаются оказания услуг или пос­тавки товаров. Аналитический учет должен позволять проанализировать задолженность по срокам возникновения в разрезе каждого счета-фактуры.

Основываясь на данных учета, компа­ния может выбрать оптимальные для ее хо­зяйственной деятельности условия работы с контрагентами и предусмотреть их в догово­ре, разработать рычаги управления данной задолженностью. Например, для сокращения сроков погашения задолженности можно предусмотреть скидки за оплату в короткие сроки и отсутствие таких скидок или начисление пеней в случае задержки платежа.

Прекращение признания

Дебиторская и кредиторская задолженности по МСФО (IAS) 39 классифицируются как финансовый актив и финансовое обязательство соответственно.

Финансовое обязательство признается прекращённым, когда условия, указанные в договоре, исполнены либо договор аннулирован или срок его действия истек.

Обычно дебиторская или кредиторская задолженности погашаются путём перечисления денежных средств на счёт дебитора или кредитора, а момент прекращения обязательства – это момент поступления денежных средств на расчетный счет. Обязательство может быть погашено не только денежными, но и путём взаимозачета (передачи финансового актива) или передачи нефинансового актива. Возможен отказ от признания обязательств, если должник на законных основаниях освобожден от выполнения обязательства (или его части) либо в судебном порядке, либо самим кредитором.

Инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженностей

В отличии от РСБУ 2 цель инвентаризации по МСФО – это выявление просроченной дебиторской задолженности для работы с сомнительными долгами и подтверждение балансовых данных на определенную дату. Она проводится для того, что бы соблюсти принцип консервативности, не завысить активы компании и не ввести пользователей в заблуждение.

Инвентаризация проводится как выборочно, так и сплошным методом. Не все компании могут разослать акты сверок всем дебиторам и кредиторам, поскольку количество контрагентов может достигать несколько тысяч. Оптимальная схема инвентаризации – это сверка расчетов со всеми крупнейшими контрагентами (такие контрагенты определяются по сальдо на конец и начало периода и по оборотам), а также выборочная сверка с определённым количеством контрагентов.

В международной практике распространена инвентаризация ДЗ и КЗ аудиторами. При этом акты сверки на бланке организации за подписью ответственных лиц направляются дебиторам и кредиторам с указанием в ка­честве обратного адреса почтовых реквизи­тов компании, которая проводит аудит. Это дает аудиторам уверенность в полноте отра­жения и правильности оценки дебиторской и кредиторской задолженностей. Для целей аудита такая инвентаризация проводится обычно не чаще одного раза в год, но для целей учета компании может требоваться более частая инвентаризация расчетов.

Существует две формы актов сверки — по­ложительная и отрицательная.

В акте сверки отрицательной формы ука­зываются сумма дебиторской или креди­торской задолженности компании на опре­деленную дату и просьба прислать обратно акт сверки только в случае несогласия кон­трагента с указанной суммой. При непо­лучении ответа задолженность считается подтвержденной.

В акте сверки положительной формы со­держится просьба выслать обратно акт сверки в любом случае (при соответствии с данными учета контрагента или при наличии разногла­сий). Сумма задолженности по данным ком­пании может указываться, хотя в международ­ной практике этого делать не рекомендуется, чтобы контрагент отразил в акте сумму задол­женности в соответствии со своим учетом.

В России акты сверок в отрицательной форме не применяются, поскольку отсутс­твие ответа от контрагента в большинстве случаев не несет особого смысла и не озна­чает подтверждения данных организации.

Резервы по сомнительным долгам

В МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» (Impairment of Assets) начисление резер­вов (снижение стоимости в учете) по акти­вам предусмотрено, если их справедливая стоимость становится ниже балансовой. Применительно к ДЗ резерв должен начисляться, если от дебиторов ожидается пос­тупление суммы меньше первоначальной задолженности.

МСФО (IAS) 36 вводит термин «резерв под обесценение дебиторской задолженности». В Налоговом кодексе РФ (ст. 266) есть похо­жий термин «резерв по сомнительным дол­гам». Согласно российскому законодательству создание резерва по сомнительным долгам компании является ее правом, а не обязан­ностью. По МСФО начисление резервов под обесценение ДЗ — способ приведения суммы дебиторской задолженности, отражаемой в отчетности, к ее справедливой стоимости. Оп­ределение суммы резерва входит в сферу от­ветственности руководства компании.

Существует несколько способов опреде­ления суммы резерва по МСФО:

Наиболее распространенным является смешанный способ (сочетание первого и третьего) — резерв начисляется в отношении некоторых дебиторов, о которых известно, что вероятность взыскания их задолженнос­ти является низкой (судебный процесс по взысканию долгов, информация о тяжелом финансовом положении, процедура бан­кротства), а в отношении остальных деби­торов резерв начисляется в зависимости от времени просрочки.

Для расчета резерва просроченной счи­тается задолженность, по которой уже на­ступил срок оплаты по договору, но которая не погашена на отчетную дату.

Требования к раскрытию информации о дебиторской и кредиторской задолженностях в отчетности

По МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» в балансе должны раскрываться статьи:

· Торговая и прочая дебиторская задолженности;

· Торговая и прочая кредиторская задолженности;

· Финансовые обязательства (например, по лизингу);

· Обязательства по текущему налогу (налог на прибыль).

Кроме того, необходимо деление задолженности по срокам её погашения на долгосрочную и краткосрочную.

Дополнительно в комментариях к финансовой отчетности по требованиям МСФО (IAS) 1, 12, 17, 24, 32, 36, 37 приводятся:

· Суммы по основным группам задолженности – торговая, прочая, авансы выданные (полученные), переплата (задолженность) по налогам, задолженность связанных лиц, задолженность связанным лицам и т.д. в зависимости от существенности сумм;

· Сумма резерва под обесценение дебиторской задолженности;

· Описание кредитных и финансовых рисков;

· Суммы к погашению долгосрочной задолженности по срокам погашения (от года до двух лет, от двух до пяти лет, более пяти лет);

· Эффективные процентные ставки дисконтирования долгосрочной задолженности.

Кроме требований, указанных в МСФО, компания предоставляет любую дополнительную информацию, необходимую пользователям финансовой отчетности для понимания ее финансового положения и результатов деятельности за отчетный период. Состав такой информации определяется профессиональным суждением руководства, которое несет ответственность за составление данной отчетности. Эти сведения являются неотъемлемой частью отчетности и должны соответствовать финансовому положению и деятельности компании.

1 Финансовый актив – это любой актив, являющийся либо денежными средствами, либо правом требования денежных средств или другого финансового актива по договору от другой компании.

2 Согласно РСБУ инвентаризация – это проверка наличия и состояния материальных ценностей в натуре, денежных средств в кассе и на счетах компании, а так же расчетов с дебиторами и кредиторами.

Источник